Bild Steuerberatung

Hat ein Vermieter, der bilanziert, einen Anspruch gegenüber dem Mieter auf Rückbau der vom Mieter errichteten Infrastrukturanlagen, kann der Vermieter eine Forderung aus seinem Rückbauanspruch erst dann aktivieren, wenn die Entstehung des Anspruchs sicher ist. Anderenfalls würde die Aktivierung gegen das bilanzrechtliche Realisierungsprinzip verstoßen.

Hintergrund: Zu den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung gehört das sog. Realisationsprinzip. Nach diesem Prinzip dürfen Gewinne nur dann berücksichtigt werden, wenn sie am Bilanzstichtag realisiert sind. Dies ist der Fall, wenn der Kaufmann seine Leistung, zu der er sich vertraglich verpflichtet hat, wirtschaftlich erfüllt hat und wenn die Forderung auf Bezahlung – unabhängig von den bei jeder Zahlung bestehenden Risiken – so gut wie sicher ist.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH, die zu einem Konzern gehörte. Ebenfalls zum Konzern gehörte die Grundstückseigentümerin, die Grundstücke an die gleichfalls zum Konzern gehörige Y-GmbH vermietet hatte. Die Y-GmbH hatte auf den von ihr gemieteten Grundstücken Infrastrukturanlagen errichtet, die in ihrem Eigentum standen. Die Klägerin wurde nun als gewerbliche Zwischenmieterin zwischengeschaltet und war damit (Zwischen-)Vermieterin der an die Y-GmbH überlassenen Grundstücke. Die Klägerin, die Grundstückseigentümerin und die Y-GmbH schlossen einen Rahmenmietvertrag, in dem u.a. auch eine Rückbauverpflichtung der Y-GmbH geregelt wurde. Danach sollte die Y-GmbH zum Rückbau der Infrastrukturanlagen verpflichtet sein, wenn die Klägerin und die Grundstückseigentümerin dies gemeinsam verlangen. In diesem Fall sollten die Kosten für einen Rückbau von der Grundstückseigentümerin und der Y-GmbH auf der Grundlage eines genau festgelegten zeitlichen Aufteilungsschlüssels getragen werden. Für den Fall, dass die Klägerin und die Grundstückseigentümerin den Rückbau nicht gemeinsam verlangen, hatte die Y-GmbH das Recht, die Infrastrukturanlagen auf eigene Kosten rückzubauen; die Y-GmbH war dann nicht verpflichtet, Zahlungen an die Klägerin oder an die Grundstückseigentümerin zu leisten. Die Y-GmbH bildete für die Rückbauverpflichtung Rückstellungen in ihren Bilanzen. Das Finanzamt verlangte nun von der Klägerin, dass sie entsprechende Forderungen gewinnerhöhend aktiviert.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) lehnte eine Aktivierung ab und gab der Klage statt:

• Die Aktivierung einer Forderung setzt eine Realisierung des Anspruchs voraus. Die Klägerin musste also so gut wie sicher sein, einen Anspruch gegen die Y-GmbH durchsetzen zu können. Hieran fehlte es im Streitfall.

• Ein Anspruch der Klägerin auf Rückbau bzw. auf Erstattung der fiktiv berechneten Rückbaukosten bestand an den Bilanzstichtagen nicht. Denn die Y-GmbH hatte nach dem Rahmenmietvertrag das Recht, die von ihr errichteten und ihr gehörenden Infrastrukturanlagen bereits während der Mietzeit auf eigene Kosten zu entfernen. In diesem Fall hatte die Klägerin weder einen Rückbau- noch Zahlungsanspruch.

Hinweise: Dem BFH zufolge standen etwaige Ansprüche der Klägerin unter einer aufschiebenden Bedingung, die am Bilanzstichtag noch nicht eingetreten war. Bei dieser Bedingung handelte es sich um den beim Mietvertragsende noch nicht erfolgten Rückbau durch die Y-GmbH.

Der BFH geht nicht auf den Umstand ein, dass ein Anspruch der Klägerin zudem vorausgesetzt hätte, dass der Mietvertrag beendet wird. Solange der Mietvertrag läuft, kann die Klägerin zusammen mit der Grundstückseigentümerin ohnehin keinen Rückbau der von der Y-GmbH errichteten Infrastrukturanlagen verlangen, da die Y-GmbH diese Anlagen als Mieterin benötigte.

Unklar blieb, ob es sich bei dem aktivierten Anspruch der Klägerin um einen Anspruch auf Durchführung des Rückbaus oder um einen Anspruch auf Kostenerstattung handeln sollte. Unverständlich ist, weshalb die Klägerin überhaupt einen Zahlungsanspruch gegen die Y-GmbH im Fall eines gemeinsamen Rückbauverlangens der Klägerin und der Grundstückseigentümerin gehabt haben könnte; denn ein Kostenerstattungsanspruch für den Rückbau stand allenfalls der Grundstückseigentümerin zu, nicht aber der Klägerin als gewerblicher Zwischenmieterin.

Quelle: BFH, Urteil vom 27.1.2026 - IX R 33/22; NWB

Eine Geschäftsveräußerung, die der Umsatzsteuer nicht unterliegt, ist nicht gegeben, wenn der Erwerber das Unternehmen nach dem Erwerb weiterverpachtet. Der Erwerber führt das Unternehmen dann nämlich nicht fort, und der Pächter ist kein Erwerber im Rahmen einer Geschäftsveräußerung.

Hintergrund: Eine Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer ist nach dem Gesetz nicht umsatzsteuerbar, so dass keine Umsatzsteuer berechnet und abgeführt werden muss. Eine Geschäftsveräußerung liegt u.a. vor, wenn ein Unternehmen im Ganzen oder ein Teil eines Unternehmens entgeltlich oder unentgeltlich übereignet und vom Erwerber fortgeführt wird.

Sachverhalt: Die Klägerin betrieb eine Fischzucht und ein dazugehöriges Restaurant. Im November 2016 veräußerte sie Teile ihres Unternehmens, insbesondere ihr Grundstück, an A und B zu gleichen Teilen mit Wirkung zum 1.1.2017. A und B sagten zu, das Restaurant der Klägerin auch nach dem 1.1.2017 mit Fisch zu beliefern. Im Mai 2017 verpachteten A und B die erworbenen Unternehmensteile an die von ihnen am 31.1.2017 gegründete AB-GmbH; die Verpachtung sollte rückwirkend zum 1.1.2017 erfolgen. Das Finanzamt sah die im November 2016 erfolgte Veräußerung als umsatzsteuerbar an und behandelte die Lieferung der Grundstücke als umsatzsteuerfrei, da die Lieferung von Grundstücken nach dem Gesetz umsatzsteuerfrei ist.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) ging grundsätzlich auch von einer Umsatzsteuerbarkeit aus, verwies die Sache aber zur weiteren Aufklärung an das Finanzgericht (FG) zurück:

• Eine nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung setzt voraus, dass der Erwerber das Unternehmen fortführt. A und B haben das Unternehmen jedoch an die AB-GmbH weiterverpachtet.

• Zwar kann eine nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung auch dann zu bejahen sein, wenn das Unternehmen vom Erwerber weiterübertragen wird, also weiterverkauft wird. Die notwendige Absicht der Unternehmensfortführung muss dann beim Letzterwerber bestehen.

• A und B haben das von der Klägerin erworbene Unternehmen bzw. den Unternehmensteil aber nicht auf die AB-GmbH weiterübertragen, sondern an diese weiterverpachtet. Die Fortführungsabsicht durch die AB-GmbH als Pächterin genügt nicht, um eine nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung anzunehmen, da der Geschäftsbetrieb nicht auf die Pächterin (AB-GmbH) übertragen worden ist.

Hinweise: Zwar liegt danach keine Geschäftsveräußerung vor, so dass die Übertragung des Unternehmensteils auf A und B an sich umsatzsteuerbar wäre. Jedoch hält es der BFH für möglich, dass entweder A oder B oder aber beide zusammen, ggf. als sog. Vorgründungsgesellschaft der am 31.1.2017 gegründeten AB-GmbH, die Tätigkeit der Klägerin zu Beginn des Jahres 2017 fortführten. Tatsächlich bestand die Fischzucht ab dem Januar 2017 fort, da die Klägerin mit Fischen beliefert wurde. Die AB-GmbH kann nicht die Lieferantin gewesen sein, da sie erst am 31.1.2017 und damit nach der Veräußerung an A und B gegründet worden ist. Das FG muss daher aufklären, wer die Fischzucht ab dem 1.1.2017 betrieben hat.

Sollte z.B. der A das Geschäft in eigenem Namen und mit Billigung des B für den Übergangszeitraum zwischen dem Erwerb von der Klägerin und der Weiterverpachtung an die AB-GmbH fortgeführt haben, könnte dies für eine – nicht umsatzsteuerbare – Geschäftsveräußerung durch die Klägerin an A sprechen. Das FG müsste dann aber aufklären, welche Rechtsfolgen sich für den Übertragungsvorgang von der Klägerin auf B ergeben.

Quelle: BFH, Urteil vom 13.11.2025 – V R 3/23; NWB

Eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Pacht- und Mietaufwendungen unterbleibt, wenn die Pacht- und Mietaufwendungen zu den Herstellungskosten der Produkte des Unternehmers gehören. Die Aufwendungen haben sich dann nämlich nicht als Pacht- bzw. Mietaufwand gewinnmindernd ausgewirkt. Dies gilt auch dann, wenn die Produkte am Bilanzstichtag bereits verkauft worden sind.

Hintergrund: Gewerbesteuerlich werden bestimmte Aufwendungen dem Gewinn wieder hinzugerechnet. So werden z.B. 12,5 % der Grundstücksmiete dem Gewinn hinzugerechnet, wenn das Grundstück zum Anlagevermögen und nicht zum Umlaufvermögen gehören würde, falls es im Eigentum des Unternehmers stünde (sog. fiktives Anlagevermögen). Außerdem werden 5 % der Miet- und Pachtzinsen (einschließlich Leasingraten) für die Benutzung beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens hinzugerechnet. Zinsen werden zu 25 % dem Gewinn hinzugerechnet. Allerdings wird seit 2020 ein Freibetrag von 200.000 € gewährt (bis einschließlich 2019: 100.000 €).

Sachverhalt: Die Klägerin war eine landwirtschaftliche Genossenschaft, die im Jahr 2018 Pacht für ihre bewirtschafteten Flächen sowie Miete für ihre Erntemaschinen zahlte. Ihre Ernteprodukte verkaufte sie noch im Jahr 2018. Das Finanzamt rechnete den Pacht- sowie Mietaufwand dem gewerbesteuerlichen Gewinn anteilig hinzu. Hiergegen wehrte sich die Klägerin.

Entscheidung: Das Thüringer Finanzgericht gab der Klage statt:

• Der Klägerin sind weder Pachtaufwendungen noch Mietaufwendungen entstanden. Denn sowohl die Pacht als auch die Miete gehören zu den Herstellungskosten der hergestellten Produkte (d.h. der Ernte). Damit ist der Gewinn durch die Pacht- und Mietaufwendungen nicht gemindert worden.

• Dies gilt unabhängig davon, ob die Ernte am Bilanzstichtag bereits verkauft worden ist oder sich noch im Warenbestand der Klägerin befindet. Sofern sie am Bilanzstichtag schon verkauft worden ist, hat sich der Gewinn zwar aufgrund einer Bestandsveränderung gemindert, in die auch die Miete und Pacht eingegangen ist; es handelt sich dabei aber bilanziell und gewerbesteuerlich nicht mehr um Miet- oder Pachtaufwand.

• Gewerbesteuerlich ist nicht erforderlich, dass die Miet- und Pachtzinsen tatsächlich als Herstellungskosten aktiviert worden sind. Es genügt, dass die Miet- und Pachtzinsen als Herstellungskosten aktiviert worden wären, wenn sich die Ernte am Bilanzstichtag noch im Betriebsvermögen befunden hätte. Maßstab ist hierbei ein sich normkonform verhaltender Unternehmer, der die einschlägigen Bilanzierungsvorschriften befolgt hätte.

Hinweise: Für die Praxis ist es gleichwohl ratsam, die Miet- und Pachtaufwendungen als Herstellungskosten zu aktivieren, wenn sie mit der Herstellung der Waren verknüpft sind. Es besteht dann nicht das Risiko, dass der Maßstab eines „sich normkonform verhaltenden Steuerpflichtigen“ vom Finanzamt oder vom Finanzgericht anders interpretiert wird als vom Unternehmer.

Bei sog. Bauzeitzinsen, d.h. Zinsen für einen Kredit, der für den Herstellungsprozess verwendet wird, besteht handelsrechtlich ein Aktivierungswahlrecht. Unter gewerbesteuerlichen Gesichtspunkten ist die Ausübung des Aktivierungswahlrechts ratsam, weil hierdurch der Zinsaufwand durch eine Aktivierung als Herstellungskosten ersetzt wird und damit eine gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Zinsen unterbleiben kann. Zinsen müssen gewerbesteuerlich nämlich ebenfalls zu einem Anteil (25 %) zum Gewinn hinzugerechnet werden.

Quelle: Thüringer FG, Urteil vom 5.2.2026 – 1 K 183/22, rkr.; NWB