Bild Steuerberatung

Die Steuerpflicht einer Kapitalgesellschaft für Streubesitzdividenden bei einer Beteiligungsquote von weniger als 10 % kann dadurch ausgeschlossen werden, dass die Kapitalgesellschaft während des laufenden Jahres eine Beteiligung von mindestens 10 % hinzuerwirbt. Dieser Hinzuerwerb kann auch in mehreren Akten erfolgen, also durch den Erwerb mehrerer Beteiligungen von mehreren Veräußern, so dass insgesamt eine Beteiligung von mindestens 10 % hinzuerworben wird. Es ist nicht erforderlich, dass in einem Erwerbsvorgang eine Beteiligung von mindestens 10 % erworben wird.

Hintergrund: Erhält eine Kapitalgesellschaft von einer Tochter-Kapitalgesellschaft eine Dividende, ist die Dividende steuerfrei; allerdings wird ein Anteil von 5 % als nicht abziehbare Betriebsausgabe behandelt, so dass im Ergebnis 95 % steuerfrei bleiben. Die Steuerfreiheit gilt aber nicht bei Streubesitzdividenden bei einer Beteiligungsquote von weniger als 10 % zu Beginn des Kalenderjahres. Nach dem Gesetz gilt aber der Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10 % als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt, so dass damit keine Streubesitzdividenden mehr vorliegen und die Dividenden steuerfrei sind.

Sachverhalt: Eine Kapitalgesellschaft, die A-GmbH, war mit weniger als 10 % an einer anderen GmbH beteiligt. Die A-GmbH erwarb im Streitjahr von mehreren Veräußerern in einer Vertragsurkunde kleinere Anteile von jeweils weniger als 10 % hinzu; in der Summe ergaben sich aber mindestens 10 %. Das Finanzamt verneinte die Steuerfreiheit, weil die A-GmbH nicht durch einen Erwerb eine Beteiligung von mindestens 10 % hinzuerworben habe, sondern die Anteile von mehreren Veräußerern erworben habe.

Entscheidung: Das Hessische Finanzgericht (FG) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

• Zwar war die A-GmbH zu Beginn des Streitjahres mit weniger als 10 % an den Kapitalgesellschaften beteiligt. Sie hat aber im Laufe des Jahres mindestens 10 % hinzuerworben. Dieser Hinzuerwerb gilt nach dem Gesetz als zu Beginn des Jahres erfolgt. Damit galt sie als zum 1.1. des Streitjahres als mit mindestens 10 % beteiligt, so dass es sich nicht um steuerpflichtige Streubesitzdividenden handelte.

• Unschädlich ist, dass die A-GmbH die weiteren 10 % nicht von einem Veräußerer erworben hat, sondern durch mehrere Anteilserwerbe von mehreren Veräußerern, wenngleich in derselben Vertragsurkunde. Auch ein mehraktiger Erwerb, d.h. ein Erwerb von mehreren Veräußerern, kann zu einem Beteiligungserwerb von mindestens 10 % führen.

Hinweise: Das Finanzamt hat gegen das Urteil Revision beim Bundesfinanzhof (BFH) eingelegt.

Die erst im Jahr 2013 eingeführte Regelung über die Steuerpflicht von Streubesitzdividenden enthält eine Vielzahl von Zweifelsfragen, u.a. die im Streitfall erhebliche Frage, ob der Hinzuerwerb von mindestens 10 % in einem Akt erfolgen muss oder aber auch gestückelt erfolgen kann. Noch nicht geklärt ist, ob eine GmbH, die bislang weniger als 10 % hält, zwecks Vermeidung von steuerpflichtigen Streubesitzdividenden auch eine Beteiligung von weniger als 10 % hinzuerwerben kann, die zusammen mit ihrer bisherigen Beteiligung aber eine neue Beteiligung von mindestens 10 % ergibt. Weiterhin ist offen, ob eine Beteiligung von mehr als 10 % hinzuerworben werden kann, um Streubesitzdividenden zu vermeiden, die dann aber noch im selben Jahr wieder veräußert wird.

Auch wenn eine Steuerpflicht für Streubesitzdividenden im Einzelfall bestehen sollte, ist der Verkauf der Streubesitzbeteiligung durch eine Kapitalgesellschaft im Ergebnis zu 95 % steuerfrei und nicht steuerpflichtig.

Hessisches FG, Urteil v. 15.3.2021 - 6 K 1163/17, Rev. beim BFH: Az. I R 16/21; NWB

Der Gesetzgeber hat die Reform der Grunderwerbsteuer verabschiedet. Die Reform, die zum 1.7.2021 in Kraft treten wird, enthält eine Verschärfung für Anteilsübertragungen an grundbesitzenden Personen- und Kapitalgesellschaften. Hier wird u.a. die bisher schädliche Übertragungsgrenze von 95 % auf 90 % gesenkt und der bisherige Fünfjahreszeitraum auf einen Zehnjahreszeitraum ausgedehnt. Weiterhin wird eine nur für Personengesellschaften geltende Steuerbarkeit erstmalig auch auf Kapitalgesellschaften erstreckt. Verschärfungen gibt es auch bei der Steuerbefreiung für Grundstücksübertragungen zwischen der Personengesellschaft und einem ihrer Gesellschafter.

Hintergrund: Die Grunderwerbsteuer erfasst nicht nur den Vertrag über den Verkauf eines Grundstücks. Unter bestimmten Voraussetzungen unterliegt auch der Verkauf von Anteilen an einer Personen- oder Kapitalgesellschaft, die ein Grundstück besitzt, der Grunderwerbsteuer. Voraussetzung ist nach der bisherigen Rechtslage, dass mindestens 95 % der Anteile übertragen werden bzw. ein Gesellschafter mindestens 95 % der Anteile hält. Außerdem ist bei Anteilsübertragungen bei einer Personengesellschaft bislang erforderlich, dass die Übertragung von mindestens 95 % innerhalb von fünf Jahren erfolgt. Bei Anteilsübertragungen verwendet man häufig den englischen Begriff "share deals".

Wesentlicher Inhalt der Neuregelungen:

1. Austausch der Gesellschafter bei Personengesellschaften

Nach der bisherigen Regelung entsteht bei Personengesellschaften, die ein inländisches Grundstück halten, Grunderwerbsteuer, wenn sich innerhalb von fünf Jahren der Gesellschafterbestand zu mindestens 95 % ändert, d.h. mindestens 95 % der bisherigen Gesellschafter scheiden aus, und es treten hierfür neue Gesellschafter ein.

Die Neuregelung sieht zum einen eine Minderung der Übertragungsgrenze auf mindestens 90 % (bisher: 95 %) vor.

Hinweis: Die Übertragung von Anteilen unter den sog. Alt-Gesellschaftern, ohne dass neue Gesellschafter hinzukommen, bleibt nach dieser Regelung auch weiterhin unschädlich. Es ist für die Anwendung dieser Regelung auch weiterhin nicht erforderlich, dass einer der Gesellschafter mindestens 90 % (bislang 95 %) der Anteile hält; Grunderwerbsteuer entsteht also auch, wenn 90 Gesellschafter mit jeweils 1 % (bislang 95 Gesellschafter mit jeweils 1 %) in die Personengesellschaft neu eintreten.

Zum anderen wird der Übertragungszeitraum von fünf Jahre auf zehn Jahre ausgedehnt.

Hinweis: Bislang konnten zunächst 94,9 % der Anteile übertragen werden und nach Ablauf von fünf Jahren die verbleibenden 5,1 % auf den neuen Gesellschafter. Im Ergebnis entstand dann Grunderwerbsteuer nur für die Übertragung im Umfang von 5,1 %, weil die Übertragung der 94,9 % zwar als sog. Anteilsvereinigung besteuert wurde (s. unten Abschn. 4), aber steuerfrei blieb. Nunmehr dürfen nur 89,9 % übertragen werden, und die verbleibenden 10,1 % dürfen erst nach Ablauf der 10 Jahre übertragen werden.

2. Austausch der Gesellschafter bei Kapitalgesellschaften

Die bislang nur für Personengesellschaften geltende Regelung (s. oben zu 1) gilt künftig auch für Kapitalgesellschaften.

Hinweis: Dies ist eine deutliche Verschärfung für Kapitalgesellschaften. Bislang gab es für Kapitalgesellschaften nur die unten im Abschnitt 4 dargestellte Regelung, die voraussetzt, dass mindestens ein Gesellschafter 95 % (nunmehr 90 %) hält. Bislang war es also unschädlich, wenn die Gesellschafter ausgetauscht werden, solange kein Gesellschafter mindestens 95 % hielt. Künftig entsteht auch dann Grunderwerbsteuer, wenn an einer GmbH, an der zehn Gesellschafter mit jeweils 10 % beteiligt sind, innerhalb von zehn Jahren neun Gesellschafter ausscheiden und hierfür neue Gesellschafter eintreten.

3. Börsenklausel

Der Austausch von Gesellschaftern bei einer Personen- oder Kapitalgesellschaft nach den Abschnitten 1 oder 2 ist unschädlich, wenn es sich um Anteilsübertragungen an der Börse handelt. Da Personengesellschaften nicht an der Börse gehandelt werden, betrifft die Börsenklausel dort die mittelbare Anteilsübertragung, wenn an einer Personengesellschaft Kapitalgesellschaften beteiligt sind und deren Anteile an der Börse gehandelt werden.

4. Anteilsvereinigung und -übertragung bei Personen- und Kapitalgesellschaften

Sowohl bei grundbesitzenden Personen- als auch bei Kapitalgesellschaften lösten Anteilsübertragungen bislang Grunderwerbsteuer aus, wenn einer der Gesellschafter aufgrund eines Anteilskaufs mindestens 95 % der Anteile hielt. Auf einen bestimmten Übertragungszeitraum kam es dabei nicht an; es konnte sich also z.B. um zehn Anteilsübertragungen á 9,5 % in einem Zeitraum von 30 Jahren handeln.

Nunmehr wird die Übertragungsgrenze von 95 % auf 90 % gesenkt.

Hinweise: Schädlich sind nach dieser Vorschrift auch weiterhin Anteilsübertragungen unter den bisherigen Gesellschaftern. Im Gegensatz zu der Regelung über den Gesellschafteraustausch (s. oben Abschn. 1 und 2) müssen also nicht neue Gesellschafter hinzukommen, sondern es genügt eine Anteilsverschiebung unter den bisherigen Gesellschaftern. Es muss allerdings ein einziger Gesellschafter mindestens 90 % der Anteile halten, damit Grunderwerbsteuer entsteht.

5. Einschränkung der Steuerbefreiung bei Personengesellschaften

Grundstücksübertragungen zwischen einer Personengesellschaft und ihrem Gesellschafter sind grundsätzlich im Umfang der Beteiligungsquote des Gesellschafters steuerfrei. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist aber bislang u.a., dass der Gesellschafter bestimmte Beteiligungsfristen einhält und fünf Jahre vorher oder fünf Jahre danach beteiligt ist; diese Fünfjahresfrist wird nun auf zehn Jahre verlängert. Dies gilt auch für Grundstücksübertragungen zwischen Schwester-Personengesellschaften.

Hinweis: In bestimmten Fällen, nämlich bei zeitlich gestreckten Anteilsübertragungen, verlängert sich die Frist sogar auf 15 Jahre.

6. Inkrafttreten

Die Neuregelung tritt zum 1.7.2021 in Kraft. Allerdings bleiben aus Gründen des Vertrauensschutzes Anteilsübertragungen, die vor dem 1.7.2021 erfolgt sind, unberücksichtigt.

Gesetz zur Änderung des Grunderwerbsteuergesetzes v. 12.5.2021, BGBl 2021 I S. 986; NWB

Erlässt das Finanzamt eine Prüfungsanordnung gegen eine Personengesellschaft, die Vermietungseinkünfte erzielt, und führt es anschließend die Außenprüfung durch, führt dies nicht zu einer Ablaufhemmung bei der Feststellungsverjährung. Hierzu kommt es nur, wenn entweder die Prüfungsanordnung gegenüber den Gesellschaftern erlassen wird oder wenn die Personengesellschaft sog. Gewinneinkünfte wie z.B. gewerbliche Einkünfte – und nicht Vermietungseinkünfte – erzielt.

Hintergrund: Grundsätzlich beträgt die Festsetzungs- bzw. Feststellungsfrist vier Jahre. Nach dem Gesetz kommt es aber zu einer Ablaufhemmung, wenn das Finanzamt eine Prüfungsanordnung erlässt und mit der Außenprüfung vor dem Ablauf der vier Jahre beginnt: Die Festsetzungs- bzw. Feststellungsfrist läuft dann nicht ab, bevor die Steuerbescheide, die aufgrund der Außenprüfung erlassen werden, unanfechtbar geworden sind.

Sachverhalt: Die Kläger waren Kommanditisten der X-GmbH & Co. KG, die im Streitjahr 2008 Vermietungseinkünfte erklärte und die ihre Feststellungserklärung für 2008 im Jahr 2010 abgab. Im Juni 2011 korrigierte die X-GmbH & Co. KG ihre Einkünfte für 2008 um ca. 450.000 € nach oben, das Finanzamt berücksichtigte diese Korrektur zunächst nicht. Im April 2014 ordnete das Finanzamt eine Außenprüfung an und richtete die Prüfungsanordnung an die X-GmbH, auf die die X-GmbH & Co. KG zwischenzeitlich umgewandelt worden war; die Prüfungsanordnung erging aber nicht gegenüber den Klägern. Der Prüfer stellte keine gewerblichen Einkünfte fest, sondern ging von Vermietungseinkünften aus und erhöhte diese u.a. aufgrund der Korrekturmitteilung der X-GmbH & Co. KG aus dem Jahr 2011. Das Finanzamt änderte im Februar 2016 den Feststellungsbescheid über die Vermietungseinkünfte für 2008. Die Kläger machten den Ablauf der Feststellungsfrist geltend.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klage im Grundsatz statt:

• Die vierjährige Feststellungsfrist begann mit Ablauf des 31.12.2010, da die X-GmbH & Co. KG im Jahr 2010 ihre Feststellungserklärung abgegeben hatte, und endete daher mit Ablauf des 31.12.2014.

• Eine Ablaufhemmung infolge der Außenprüfung trat nicht ein. Denn hierfür wäre erforderlich gewesen, dass sich die Prüfungsanordnung gegen die Gesellschafter richtet. Nur dann wäre sie gegenüber den Gesellschaftern wirksam geworden, so dass die anschließende Außenprüfung die Gesellschafter betroffen hätte und den Ablauf der Verjährungsfrist hätte hemmen können.

• Zwar kann eine Personengesellschaft selbst Prüfungssubjekt sein, so dass die Außenprüfung bei der Personengesellschaft nicht nur deren Steuern betrifft, sondern auch die Steuern ihrer Gesellschafter. Dies gilt aber nur dann, wenn die Personengesellschaft Gewinneinkünfte, z.B. gewerbliche Einkünfte, erzielt. Dies war hier nicht der Fall; denn die X-GmbH & Co. KG erzielte lediglich Vermietungseinkünfte, so dass sie nicht Prüfungssubjekt sein konnte.

Hinweise: Das Finanzamt hätte die Prüfungsanordnung gegen die Gesellschafter richten müssen. Voraussetzung für eine rechtmäßige Prüfungsanordnung bei Vermietungseinkünften ist aber, dass die für die Besteuerung erheblichen Verhältnisse der Aufklärung bedürfen und dass eine Prüfung im Finanzamt nicht zweckmäßig ist; bei einer gewerblich tätigen Personengesellschaft ist dies nicht erforderlich. Sofern das Finanzamt nicht sicher ist, ob die Personengesellschaft Vermietungseinkünfte oder gewerbliche Einkünfte erzielt, kann es die Prüfungsanordnung zusätzlich an die Personengesellschaft richten.

Der Fall zeigt, dass eine Außenprüfung bei einer Vermietungseinkünfte erzielenden Personengesellschaft für das Finanzamt schwieriger durchzuführen ist als eine Außenprüfung bei einer Personengesellschaft, die sog. Gewinneinkünfte aus Gewerbebetrieb, selbständiger Arbeit oder Land- und Forstwirtschaft erzielt.

Der BFH hat die Sache an das Finanzgericht zurückverwiesen, weil dieses noch prüfen muss, ob aus anderen Gründen eine Ablaufhemmung eingetreten ist. Keine Ablaufhemmung ist jedoch aufgrund der Korrektur der Einkünfte durch die X-GmbH & Co. KG im Jahr 2011 eingetreten. Zwar stellt die Korrektur eine Berichtigung der Steuererklärung dar; dies führt nach dem Gesetz aber nur zu einer Ablaufhemmung von einem Jahr, also bis zum Jahr 2012; der streitige Bescheid ist jedoch erst im Jahr 2016 ergangen.

BFH, Urteil vom 27.10.2020 - IX R 16/19; NWB

Der Bundesfinanzhof (BFH) hält eine grenzüberschreitende Betriebsaufspaltung für möglich, bei der ein deutscher Vermieter ein niederländisches Grundstück an eine niederländische Kapitalgesellschaft, deren Alleingesellschafter er ist, vermietet. Dies hat zur Folge, dass der deutsche Vermieter gewerbliche Einkünfte aus der Vermietung und aus den Dividendenzahlungen erzielt, die nach dem jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommen aber in Deutschland steuerfrei sein können.

Hintergrund: Von einer Betriebsaufspaltung spricht man, wenn der Alleingesellschafter einer Kapitalgesellschaft an diese eine wesentliche Betriebsgrundlage vermietet, z.B. ein Grundstück. Der Alleingesellschafter erzielt dann keine Vermietungseinkünfte, sondern gewerbliche Einkünfte, die der Gewerbesteuer unterliegen.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine gemeinnützige rechtsfähige Stiftung in Deutschland und zugleich auch Alleingesellschafterin einer niederländischen Kapitalgesellschaft (B.V.). Die Klägerin verpachtete ab 2012 ein in den Niederlanden gelegenes Grundstück an die B.V. Noch im Jahr 2012 bezog die Klägerin von der B.V. eine Dividende. Das Finanzamt ging von einer Betriebsaufspaltung zwischen der Klägerin und der B.V. aus. Die Pachteinnahmen beließ das Finanzamt aber aufgrund des Doppelbesteuerungsabkommens mit den Niederlanden steuerfrei, nicht jedoch die Dividende, die es nach dem deutschen Recht zu 5 % als steuerpflichtig ansah; nach deutschem Recht bleiben nämlich Dividenden, die eine Körperschaft von einer Tochter-Kapitalgesellschaft erhält, grundsätzlich zu 95 % steuerfrei.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

• Zwischen der Klägerin und der B.V. bestand eine Betriebsaufspaltung, da zwischen beiden Unternehmen eine sachliche und personelle Verflechtung zu bejahen war. Die personelle Verflechtung war anzunehmen, weil die Klägerin Alleingesellschafterin der B.V. war. Die sachliche Verflechtung bestand, weil die Klägerin der B.V. ein Grundstück und damit eine wesentliche Betriebsgrundlage verpachtet hatte.

• Zwar war die Klägerin gemeinnützig und damit grundsätzlich steuerbefreit. Die Steuerbefreiung erfasst aber nicht einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb der Klägerin, zu dem die Tätigkeit als Besitzunternehmen im Rahmen einer Betriebsaufspaltung gehört.

• Eine Betriebsaufspaltung kann auch grenzüberschreitend begründet werden, indem ein ausländisches Grundstück an eine ausländische Kapitalgesellschaft verpachtet wird. Eine Betriebsaufspaltung und damit gewerbliche Einkünfte des verpachtenden Besitzunternehmens werden deshalb angenommen, weil hinter beiden Unternehmen, dem Besitz- sowie dem Betriebsunternehmen, ein einheitlicher geschäftlicher Betätigungswille besteht. Es gibt keinen Grund, diesen einheitlichen geschäftlichen Betätigungswillen in Fällen mit Auslandsbezug nicht zu beachten.

• Zwar bleiben die Pachteinnahmen als gewerbliche Einkünfte nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit den Niederlanden in Deutschland steuerfrei und werden nur in den Niederlanden besteuert. Anders ist dies aber bei den Dividenden, die abkommensrechtlich als Kapitaleinkünfte behandelt werden und deshalb in Deutschland steuerpflichtig sind, da sie nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit den Niederlanden am Wohnsitz des Dividendenempfängers besteuert werden, also in Deutschland. Damit unterlagen sie in Deutschland zu 5 % der Körperschaft- und Gewerbesteuer.

Hinweise: Bislang war umstritten, ob eine Betriebsaufspaltung auch grenzüberschreitend begründet werden kann. Der BFH hat nun diese Frage bejaht.

Zwar führt die grenzüberschreitende Betriebsaufspaltung grundsätzlich zu gewerblichen Einkünften beim deutschen Besitzunternehmen; durch die Anwendung des jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommens kann die deutsche Steuerpflicht aber eingeschränkt sein, weil das Besteuerungsrecht beim anderen Staat besteht.

BFH, Urteil vom 17.11.2020 - I R 72/16; NWB

Ändert sich bei einer grundbesitzenden Personengesellschaft der Gesellschafterbestand innerhalb von fünf Jahren zu mindestens 95 %, entsteht Grunderwerbsteuer. Steht im Zeitpunkt des Gesellschafterwechsels bereits die Bebauung des bislang unbebauten Grundstücks im Wesentlichen fest und kennen die Neugesellschafter den Plan zur Bebauung, richtet sich die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer nach dem Wert des bebauten Grundstücks.

Hintergrund: Grunderwerbsteuer entsteht nicht nur beim Verkauf eines Grundstücks, sondern auch bei einer Anteilsübertragung an einer Gesellschaft, die ein Grundstück besitzt. So wird etwa der Austausch der Gesellschafter einer grundbesitzenden Personengesellschaft zu mindestens 95 % innerhalb von fünf Jahren der Grunderwerbsteuer unterworfen. Bemessungsgrundlage ist grundsätzlich der Wert des Grundstücks im Zeitpunkt der Anteilsübertragung. Ausnahmsweise wird aber die Grunderwerbsteuer nach dem Wert bemessen, den das Grundstück im Zeitpunkt der Fertigstellung des Gebäudes hat, wenn die Änderung des Gesellschafterbestands auf einem vorgefassten Plan zur Bebauung eines Grundstücks beruht.

Sachverhalt: Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG, an der neben der Komplementärin, die am Vermögen nicht beteiligt war, noch vier natürliche Personen als Kommanditisten beteiligt waren. Die Komplementärin hatte bereits am 19.2.2004 mit der X-GmbH einen Mietvertrag über einen noch zu errichtenden Supermarkt in K geschlossen. Im September 2004 erwarb die Klägerin ein Grundstück von der Stadt K und verpflichtete sich gegenüber der Stadt K zur Errichtung eines Supermarktes bis zum 30.9.2007; anderenfalls konnte die Stadt K die Rückübertragung des Grundstücks verlangen. Die Klägerin übernahm im Februar 2005 den von der Komplementärin geschlossenen Mietvertrag. Am 13.5.2005 veräußerten alle Gesellschafter ihre Beteiligungen an die M-GmbH. In den Verträgen über die Anteilsübertragungen wurde auf die bereits erteilte Baugenehmigung sowie auf den Mietvertrag mit der X-GmbH Bezug genommen. Im Jahr 2006 wurde der Supermarkt fertiggestellt. Das Finanzamt setzte aufgrund der Anteilsübertragungen vom 13.5.2005 Grunderwerbsteuer fest und legte als Bemessungsgrundlage den Wert des bebauten Grundstücks von ca. 8,7 Mio. € fest. Die Klägerin war der Auffassung, dass nur der Wert des Grundstücks im unbebauten Zustand (ca. 695.000 €) anzusetzen sei.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

Die Anteilsübertragung am 13.5.2005 war grunderwerbsteuerbar. Denn es wurden 100 % und damit mindestens 95 % der Gesellschafter einer grundbesitzenden Personengesellschaft auf einen Schlag und damit innerhalb von fünf Jahren ausgetauscht.

Die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer richtete sich nicht nach dem Wert des unbebauten Grundstücks am 13.5.2005. Vielmehr war der Wert des künftigen, bebauten Grundstücks anzusetzen. Denn die Änderung des Gesellschafterbestands beruhte auf einem vorgefassten Plan zur Bebauung eines Grundstücks.

Diese Voraussetzung ist erfüllt, wenn es im Zeitpunkt der Anteilsübertragung bereits einen vorgefassten Plan zur Bebauung des Grundstücks gibt, mit dem sich die Personengesellschaft über einen Gesellschafterwechsel in wesentlichen Punkten festgelegt hat, und wenn die Erwerber der Anteile beim Erwerb der Anteile Kenntnis von dem vorgefassten Plan zur Bebauung hatten.

Diese Voraussetzungen waren im Streitfall erfüllt:

• Die Bebauung stand im Zeitpunkt der Anteilsübertragung im Wesentlichen fest. Die Klägerin hatte sich gegenüber der Stadt K zur Bebauung mit einem Supermarkt verpflichtet. Sie hatte auch schon einen Mietvertrag mit der X-GmbH abgeschlossen.

• Die Erwerber kannten diesen Plan und haben die Anteile wegen dieses Plans erworben. Sie haben nämlich im Anteilskaufvertrag auf die bereits erteilte Baugenehmigung sowie auf den Mietvertrag mit der X-GmbH Bezug genommen.

Hinweise: Es kommt nicht darauf an, ob das Bauvorhaben auch ohne Gesellschafterwechsel zu Ende hätte geführt werden können oder ob der Plan zur Bebauung auch die Änderung des Gesellschafterbestands erforderte.

Der höhere Wertansatz, nämlich der Wert des bebauten Grundstücks, erfolgt deshalb, weil die Erwerber der Anteile faktisch ein bebautes Grundstück erworben haben. Denn es stand im Zeitpunkt des Anteilskaufs bereits fest, dass das Grundstück bebaut wird, und eine Aufhebung des Bebauungs- und Mietvertrags wäre nur unter wirtschaftlichen Schwierigkeiten oder Einbußen möglich gewesen.

BFH, Urteil vom 16.9.2020 - II R 12/18; NWB

Eine steuerlich nicht vertretene GmbH, die Jahresumsätze von ca. 60.000 € und jährliche Verluste von ca. 4.000 € erzielt, kann von der Pflicht zur elektronischen Übermittlung der Bilanz befreit werden, wenn die elektronische Übermittlung für sie wirtschaftlich unzumutbar ist. Dies ist der Fall, wenn die für die elektronische Übermittlung erforderliche Software mehr als 250 € kostet und die Umstellung einen zeitlichen Mehraufwand von ca. vier Arbeitstagen verursachen würde.

Hintergrund: Die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung sind elektronisch an das Finanzamt zu übermitteln. Das Finanzamt kann aber auf Antrag auf die elektronische Übermittlung verzichten, wenn die elektronische Übermittlung für den Steuerpflichtigen wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH, die verschiedene Dienstleistungen erbrachte und deren alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer A war. A erhielt ein Jahresgehalt in Höhe von ca. 6.500 €. Die Klägerin erzielte im Zeitraum 2014 bis 2018 Jahresumsätze zwischen ca. 52.000 € und ca. 112.000 €, während ihr Jahresergebnis zwischen einem Verlust von ca. 4.500 € und einem Gewinn von ca. 1.500 € schwankte. Die Klägerin hatte keinen Steuerberater. Sie beantragte für den Veranlagungszeitraum 2016 die Befreiung von der Pflicht zur elektronischen Übermittlung der Bilanz mit der Begründung, die elektronische Übermittlung sei für sie wirtschaftlich unzumutbar, da ihre Software nicht für die elektronische Übermittlung geeignet sei.

Entscheidung: Das Finanzgericht Münster (FG) bejahte eine wirtschaftliche Unzumutbarkeit und gab der Klage statt:

• Die Klägerin hat einen Anspruch auf Befreiung von der Pflicht zur elektronischen Übermittlung der Bilanz, da die Erfüllung dieser Pflicht für sie wirtschaftlich unzumutbar ist.

• Eine wirtschaftliche Unzumutbarkeit liegt vor, wenn die Schaffung der technischen Möglichkeiten für eine Datenfernübertragung einen nicht unerheblichen finanziellen Aufwand erfordern würde. Dabei sind Umsatz und Gewinn zu berücksichtigen. Der Gesetzgeber will nämlich insbesondere Kleinstbetrieben eine Befreiung von der Pflicht zur elektronischen Übermittlung ermöglichen.

• Für die Klägerin wäre die Erfüllung der Pflicht zur elektronischen Übermittlung wirtschaftlich unzumutbar. Sie hatte keinen Steuerberater, sondern erstellte ihre Abschlüsse selbst; ihre Software erfüllte jedoch nicht den Standard der Finanzverwaltung für elektronisch übermittelte Bilanzen. Eine Umstellung der Software hätte nicht nur ca. 260 € gekostet, sondern auch noch einen zeitlichen Mehraufwand von etwa vier Arbeitstagen verursacht. Die Beauftragung eines Steuerberaters hätte sogar ca. 2.000 € gekostet.

• Die Klägerin war ein Kleinstbetrieb, der nach dem Willen des Gesetzgebers von der Befreiungsmöglichkeit erfasst werden soll. Sie erzielte überwiegend Verluste und hätte ca. 0,4 % bis 0,5 % ihres Umsatzes aufwenden müssen, um ihre Pflicht zur elektronischen Übermittlung erfüllen zu müssen.

Hinweise: Nach Auffassung des FG kommt es nicht darauf an, ob sich die Klägerin die elektronische Übermittlung der Bilanz leisten kann. Es genügt für die Befreiung, wenn die Kosten im Verhältnis zum Umsatz und Gewinn zu hoch sind. Unerheblich sind auch die finanziellen Verhältnisse des Gesellschafter-Geschäftsführers der Klägerin.

Ob die Klägerin wirklich als Kleinstbetrieb anzusehen ist, für die eine elektronische Übermittlung wirtschaftlich unzumutbar ist, ist zweifelhaft. Denn immerhin hat sie Umsätze bis zu 112.000 € erzielt, und sie war u.a. auch in den Bereichen der Buchhaltung und IT-Programmierung tätig.

FG Münster, Urteil vom 28.1.2021 - 5 K 436/20 AO; NWB